0111-KDSB1-1.440.120.2026.3.GB

DECYZJA

Na podstawie art. 42g ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2026 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – odmawia wydania wiążącej informacji stawkowej w sprawie wniosku z dnia 10 kwietnia 2026 r. (data wpływu 10 kwietnia 2026 r.), uzupełnionego pismem z dnia 26 maja 2026 r. (data wpływu 26 maja 2026 r.) oraz 27 maja 2026 r. (data wpływu 27 maja 2026 r.), o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczącej – „Zestawu do przygotowania napoju (...)”.

UZASADNIENIE:
W dniu 10 kwietnia 2026 r. r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 i 27 maja 2026 r., dotyczący sklasyfikowania „Zestawu do przygotowania napoju (...)” na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący opis:
Produkt to zestaw do przygotowania napoju (...).
Na jednym indeksie sprzedażowym, w jednym kartonie zbiorczym będą spakowane:
Produkt sprzedawany zawsze jako całość zestawu.
- (...)
- (...)
(…)

W pozycji D4. „Informacje dodatkowe (w tym poufne)” wskazano:
(...)

Do wniosku załączono:
(...)

Do uzupełnienia z dnia 26 maja 2026 r. Wnioskodawca przedłożył (…)

W dniu 27 maja 2026 r. Wnioskodawca ponownie przedłożył (...)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 30 czerwca 2026 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.120.2026.2.GB tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 30 czerwca 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Biorąc pod uwagę opis zawarty we wniosku i uzupełnieniach oraz obowiązujące przepisy, stwierdza się co następuje.

Zgodnie z art. 42g ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje decyzję o odmowie wydania WIS, jeżeli wniosek o wydanie WIS, którego przedmiotem są towary lub usługi, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2, nie dotyczy towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Na mocy art. 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

Jak stanowi art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
   a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
   b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 42b ust. 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek:

1. podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej;
2. podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1, dokonującego lub zamierzającego dokonywać czynności, o których mowa w art. 42a;
3. zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1605 i 1720) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym;
4. podmiotu publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz.U. z 2023 r. poz. 1637) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia w związku z zawieraną umową o partnerstwie publiczno-prywatnym;
5. zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 21 października 2016 r. o umowie koncesji na roboty budowlane lub usługi (Dz.U. z 2023 r. poz. 140) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia koncesjonariusza wraz z ewentualną płatnością od zamawiającego w związku z zawieraną umową koncesji na roboty budowlane lub usługi.

Stosownie do treści art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym:
a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,
b) (uchylona)
c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4.

Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1. towar albo usługa, albo
2. towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że WIS wydawana jest na wniosek podmiotów wskazanych w powołanym art. 42b ust. 1 ustawy i zawiera opis towaru albo usługi, albo kilku towarów lub usług, które w ocenie wnioskodawcy składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, ich sklasyfikowanie według odpowiedniej klasyfikacji (według CN, PKOB, PKWiU) i właściwą stawkę podatku od towarów i usług (z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4 ustawy).

Powyższe nie oznacza jednak, że w każdym przypadku wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie WIS. Powołane przepisy wprowadzają istotne ograniczenie zarówno w odniesieniu do podmiotu uprawnionego do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS, jak również co do przedmiotu, w zakresie którego możliwe jest jej uzyskanie.

Zatem organ podatkowy, do którego wpłynął wniosek o wydanie WIS obowiązany jest w pierwszej kolejności ustalić, czy wniosek został złożony przez osobę legitymowaną do wystąpienia o wydanie WIS, jak również czy zakres żądania, z którym wystąpił wnioskodawca, spełnia warunki do uzyskania WIS.

Jeszcze raz należy wskazać, że z treści art. 42a pkt 2 ustawy wynika, że rolą postępowania w zakresie wydawania WIS jest dokonanie klasyfikacji towaru albo usługi, albo świadczenia złożonego w oparciu o odpowiednie klasyfikacje. W przypadku towaru Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonuje kwalifikacji według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Podkreślić także należy, że – jak wynika z art. 42b ust. 5 ustawy – WIS może dotyczyć wyłącznie jednego towaru albo jednej usługi, albo jednego świadczenia złożonego (składającego się z kilku towarów i/lub usług, które w ocenie Wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność kompleksową podlegającą opodatkowaniu).

W dniu 10 kwietnia 2026 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 i 27 maja 2026 r., o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie określenia klasyfikacji towaru według Nomenklatury scalonej (CN) towaru – „Zestaw do przygotowania napoju (...), w skład którego wchodzą następujące produkty wskazane przez Wnioskodawcę: (...) oraz (...). Zestaw będzie pakowany w zbiorczy karton.

Produkt, jak wskazuje Wnioskodawca, jest napojem składającym się z dwóch komponentów tworzących komplementarną całość – tj. (...). Przedmiotowy towar stanowi produkt przeznaczony do sprzedaży w branży HORECA, w zestawach zbiorczych.

We wniosku, w części D.1. „Przedmiot wniosku”, zaznaczono kwadrat nr 1. „towar”. Tym samym Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy jednego towaru. Jednakże, jak wskazano powyżej, z opisu przedstawionego we wniosku jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca wnosi o klasyfikację dwóch towarów, które w jego ocenie składają się na jeden zestaw.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Nomenklatura scalona obejmuje:
a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;
b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;
c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednego i tego samego działu, pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Jak wynika z treści reguły 3 (b) ORINS, mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 (a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że Wnioskodawca oczekuje zaklasyfikowania zbiorczego opakowania zawierającego różne towary, które są klasyfikowane do różnych działów i pozycji Nomenklatury scalonej.

W związku z tym, że ww. towary są pakowane w „zestaw”, należy przeanalizować, czy ma do nich zastosowanie reguła 3 (b) ORINS.

Noty wyjaśniające do HS do reguły 3(b) wskazują:
„(IX) Na potrzeby niniejszej reguły towary złożone, wykonane z różnych składników, będą oznaczały nie tylko takie, w których składniki są ze sobą trwale złączone, tworząc praktycznie nierozerwalną całość, ale także takie, w których części składowe można rozdzielić, pod warunkiem że są one do siebie dopasowane, wzajemnie uzupełniające się i tworzące razem całość, i których zazwyczaj nie można zaoferować do sprzedaży jako oddzielnych części.
(…)
Jako zasadę ogólną przyjmuje się, że elementy składowe takich złożonych wyrobów znajdują się we wspólnym opakowaniu.
(…)
(XI) Niniejsza reguła nie ma zastosowania do towarów składających się z oddzielnie zapakowanych części składowych, nawet jeżeli znajdują się one w jednym wspólnym opakowaniu, w ustalonych proporcjach, przeznaczonych do produkcji przemysłowej, na przykład napojów.”

W wytycznych Komisji Europejskiej dotyczących klasyfikacji w Nomenklaturze scalonej towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej (2013/C 105/01) (Dz. Urz. UE C 105 z 11.4.2013, str. 1-6) wskazano, iż:
„Ogólna reguła interpretacji (ORI) 3 b) uwzględnia również klasyfikację towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej.
Na potrzeby tej reguły określenie „towary pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej” należy rozumieć towary, które:
a) składają się z co najmniej dwóch różnych artykułów, które na pierwszy rzut oka mogą być zaklasyfikowane do różnych pozycji;
b) składają się z produktów lub artykułów pakowanych razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań oraz
c) są pakowane w sposób odpowiedni do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom bez przepakowywania (np. w pudełka lub skrzynki, lub na paletach).
Wszystkie powyższe warunki powinny być spełnione.”

W części A ww. wytycznych wskazano:
„(1) Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do ORI 3 b) pierwszym warunkiem, aby dwa lub więcej różnych artykułów były uważane za towary pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej jest to, że muszą być one możliwe do zaklasyfikowania do różnych pozycji.
(2) Niemniej jednak, zgodnie z ORI 6 i Notami wyjaśniającymi do HS do reguły, która stanowi: Reguły od 1 do 5, z uwzględnieniem istniejących różnic, rządzą klasyfikacją na poziomach podpozycji w ramach tej samej pozycji, dwa lub więcej różnych artykułów, możliwych do zaklasyfikowania do tej samej pozycji, ale do różnych podpozycji, może być uważane za zestaw w rozumieniu ORI 3 b), ponieważ spełniają one wymienione wyżej warunki.
(3) Wyrażenie „określone działania” może być opisane jako działania wykonywane przy pewnej/szczególnej okazji, a artykuły zestawu są zazwyczaj używane podczas tej okazji.
(4) Sytuacje, kiedy towary są uważane/nie są uważane za razem pakowane, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań:
a) Fakt, że artykuły są pakowane razem jako podarunek/w postaci prezentu (na przykład na Boże Narodzenie, Dzień Matki, walentynki itd.), automatycznie nie oznacza, że są one pakowane razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań. Należy wciąż jeszcze zbadać tę kwestię indywidualnie dla każdego przypadku. Również artykuły przedstawiane razem i mające taki sam wzór/motywy dekoracyjne (na przykład każdy z nich jest ozdobiony różowymi kwiatami) nie powinny być klasyfikowane jako towary pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, chyba że są one pakowane razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań. Na przykład kolekcja artykułów składająca się z zegarka naręcznego, kieszonkowego kalkulatora elektronicznego i pióra kulkowego, wszystkie mające takie same motywy dekoracyjne, pakowane razem do sprzedaży detalicznej w jednym pudełku, nie stanowi zestawu w kontekście ORI 3 b), ponieważ artykuły te nie są pakowane razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań.
b) Artykuły używane w tym samym miejscu/środowisku nie są koniecznie uznawane za zaspokajające określoną potrzebę lub służące do określonych działań.
(…)”

Natomiast w części B (I) ww. wytycznych wskazano:
„(1) Na potrzeby klasyfikowania zestawów pojedyncze artykuły zestawu są powiązane ze sobą i są przeznaczone do użytku razem lub w połączeniu ze sobą, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań.
(…)”

Z kolei w części B (II) ww. wytycznych wskazano:
„(…)
(2) Artykuły mogą być tylko klasyfikowane jako zestaw, jeśli WSZYSTKIE z nich są powiązane ze sobą i są używane razem. We wszystkich innych przypadkach (to znaczy tylko niektóre z artykułów są powiązane ze sobą i są używane razem), KAŻDY artykuł musi być klasyfikowany oddzielnie.
(…)”

Wobec przytoczonych wyżej uwag Komunikatu, z uwagi na zawarty we wniosku WIS i uzupełnieniach opis produktu – „Zestawu do przygotowania napoju (...)”, w którego skład wchodzą różne towary klasyfikowane oddzielnie, zgodnie z właściwą dla nich pozycją Nomenklatury scalonej (CN) - rozstrzygnięcie wniosku wymaga oceny, czy w sprawie mamy do czynienia (bądź nie) w świetle reguły 3b ORINS z towarem pakowanym w zestawy do sprzedaży detalicznej. Zwrócić uwagę należy, iż w świetle omawianych zapisów Komunikatu - na potrzeby klasyfikowania pojedynczych artykułów jako zestawu, istotne jest, aby były one powiązane ze sobą i były przeznaczone do użytku razem lub w połączeniu ze sobą, by zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań, jak również muszą stanowić zestaw do sprzedaży detalicznej.

W toku analizy, biorąc pod uwagę wskazania Wnioskodawcy, należy zaznaczyć, że pomimo, że zestaw, który stanowi przedmiot wniosku jest oferowany jako całość w jednym opakowaniu zbiorczym i Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży poszczególnych elementów, to nie stanowi on Zestawu, o którym mowa w regule 3 (b), ponieważ nie jest przeznaczony do sprzedaży detalicznej. Stanowi natomiast produkt przeznaczony do sprzedaży w branży HORECA w zestawach zbiorczych, składających się z określonej ilości porcji, które będą sprzedawane/wydawane konsumentom w punktach gastronomicznych.

Potrzeba przeciętnego konsumenta sprowadza się w tym przypadku do nabycia (...) w celu wytworzenia napoju (określone działanie), przeznaczonego do spożycia w jednym czasie.

Gramatura poszczególnych produktów i ich przeznaczenie wskazuje natomiast, że służyć będą do zaspokajania potrzeb różnych konsumentów, w różnym czasie.

(...) to odrębne towary, posiadające inny skład surowcowy oraz charakterystykę. Podkreślić również należy, iż każdy z nich jest zamknięty w odrębnym opakowaniu detalicznym, które opatrzone będzie etykietą z kodem kreskowym, a więc mogącym występować w obrocie samodzielnie i niezależnie, bez potrzeby przepakowywania lub dodatkowego zabezpieczenia produktu. Wnioskodawca również wskazał, że w odniesieniu do (...), co oznacza, że produkt ten występuje w obrocie handlowym niezależnie jako samodzielny towar (potwierdza to również analiza oferowanych produktów na rynku sprzedaży detalicznej).

Towarów wchodzących w skład opakowania zbiorczego nie można zatem zaklasyfikować jako zapakowanych w zestaw do sprzedaży detalicznej w myśl reguły 3 (b) Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

W konsekwencji, każdy towar wchodzący w skład zbiorczego opakowania powinien być klasyfikowany oddzielnie, zgodnie z właściwym dla niego działem i pozycją Nomenklatury scalonej (CN) co oznacza, że złożony wniosek dotyczy różnych towarów.

Ponadto, należy wskazać, że Wnioskodawca nie przedstawił pełnego 100% składu surowcowego (...), co byłoby istotne z punktu klasyfikacji tego towaru do odpowiedniego kodu CN.

W wezwaniu z dnia 18 maja 2026 r. tut. Organ wskazał, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przedstawienie jednoznacznego i precyzyjnego opisu (art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy) jednego konkretnego towaru albo jednej konkretnej usługi albo jednego konkretnego świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem wniosku (art. 42b ust. 5 ustawy) oraz że opis towaru będącego przedmiotem WIS musi zostać przedstawiony szczegółowo, tak by można było jednoznacznie go zidentyfikować i dokonać klasyfikacji. Ponadto opis przedmiotu wniosku nie może być ogólny i wielowariantowy, lecz dotyczyć jednego konkretnego towaru o jednoznacznie określonym składzie.

W ww. piśmie wezwano również o przedstawienie procentowego udział poszczególnych składników wchodzących w skład (...), stanowiących jeden z elementów przedmiotowego Zestawu (skład surowcowy do 100% - należało podać dokładne wartości, bez zaokrągleń i przedziałów) z uwzględnieniem podziału na składniki, które stanowią elementy (...) i na te surowce, które są wykorzystywane do (...). Pouczono Wnioskodawcę, że przedstawienie tych informacji jest niezbędne do prawidłowego zaklasyfikowania towaru według Nomenklatury scalonej (CN) i określenia stawki podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w odpowiedzi na ww. wezwanie poinformował, że: (...)

Należy jeszcze raz podkreślić, że – jak wynika z art. 42b ust. 5 ustawy – wniosek o wydanie WIS, a tym samym sama WIS dotyczyć może wyłącznie klasyfikacji jednego towaru albo wyłącznie jednej usługi, albo towarów i/lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – z czym w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia.

Zatem skoro zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca dotyczy klasyfikacji nie jednego, a wielu niezależnych towarów według Nomenklatury scalonej (CN), to przedmiotowy wniosek o wydanie WIS wykracza poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 ustawy, tym samym nie spełnia warunków do uzyskania WIS.

W związku z powyższym, postanowiono jak w sentencji.

Nadmienia się, że w sytuacji, gdy intencją Wnioskodawcy będzie uzyskanie wiążącej informacji stawkowej na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia każdego towaru wchodzącego w skład opakowania zbiorczego, powinien dla każdego wystąpić z oddzielnym wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej podając ich szczegółowe opisy i pełny skład surowcowy, niezbędny do właściwego ich zaklasyfikowania.

POUCZENIE:
Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/eurzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).