0113-KDIPT1-3.4012.460.2026.2.AKO

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego w związku z realizacją projektu obejmującego poprawę efektywności energetycznej komunalnego budynku przedszkolno-mieszkalnego w …, położonego na dz. nr XX.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina AA (dalej: Gmina) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153, ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 7 oraz 15 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, a także gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W ramach realizacji wskazanych zadań własnych, Gmina zamierza zrealizować projekt obejmujący poprawę efektywności energetycznej komunalnego budynku przedszkolno-mieszkalnego w …, położonego na dz. nr XX (dalej: Projekt). Gmina ubiega się o dofinansowanie Projektu w ramach projektu partnerskiego realizowanego wraz z Powiatem … i Gminą … z Programu FEO 2.1 Poprawa efektywności energetycznej w Województwie ...

Poniesione przez Gminę wydatki na Projekt będą udokumentowane wystawionymi na Gminę jako nabywcę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku. W ramach Projektu zaplanowano następujące prace na komunalnym budynku przedszkolno-mieszkalnym (dalej: Budynek) obejmujące m.in.:

· demontaż drewnianych schodów wewnętrznych na piętro oraz poddasze,

· przebudowę jednej klatki schodowej,

· uzupełnienie stropów w miejscu jednej klatki schodowej,

· przebudowę ścian na parterze oraz piętrze,

· przebudowę części okien

· przebudowę schodów zewnętrznych,

· przebudowę posadzek wraz z ich dociepleniem,

· wymianę i montaż stolarki okiennej i drzwiowej,

· wykonanie instalacji wewnętrznych,

· roboty posadzkowe,

· roboty malarskie i okładzinowe,

· biały montaż armatury sanitarnej i osprzętu elektrycznego,

· docieplenie ścian zewnętrznych,

· wykonanie nowego zbiornika na ścieki sanitarne,

· instalacja powietrznej pompy ciepła dla centralnego ogrzewania oraz c.w.u.,

· zamontowanie instalacji fotowoltaicznej na dachu Budynku.

Ponadto, w wyniku realizacji Projektu nastąpi rozdzielenie funkcji Budynku w następujący sposób:

· cały parter zostanie przeznaczony na przedszkole dwuoddziałowe,

· na I piętrze będą znajdować się trzy lokale mieszkalne.

Budynek jest własnością Gminy. Gmina powierzyła administrowanie Budynkiem Zakładowi Gospodarki Komunalnej sp. z o.o. w AA. Gmina posiada w spółce 100% udziałów. Spółka administruje Budynkiem w imieniu i na rzecz Gminy.

Po zrealizowaniu Projektu parter Budynku będzie przeznaczony na publiczne przedszkole funkcjonujące w formie jednostki budżetowej Gminy (dalej: Przedszkole), scentralizowanej z Gminą dla potrzeb VAT. Przedszkole będzie wykorzystywało pomieszczenia wyłącznie na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy w zakresie opieki na dziećmi/edukacji publicznej, tj. czynności niepodlegających VAT. Gmina nie będzie wykorzystywała pomieszczeń Przedszkola do czynności opodatkowanych VAT, w szczególności Gmina nie zamierza udostępniać pomieszczeń znajdujących się na parterze Budynku odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych podmiotom trzecim. Parter Budynku nie będzie wykorzystywany przez Gminę w żadnym stopniu na potrzeby prowadzenia przez Gminę, w tym za pośrednictwem Przedszkola, działalności gospodarczej.

Z kolei na piętrze Budynku będą znajdowały się trzy lokale mieszkalne. Gmina wynajmuje/będzie wynajmowała przedmiotowe lokale mieszkalne osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej wyłącznie na cele mieszkaniowe najemców. Z tytułu najmu Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT sprzedaż zwolnioną od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Ponadto, Gmina obciąża najemców kosztami dostawy mediów do lokali mieszkalnych, tj. dostawy wody, odbioru ścieków, gazu. Przedmiotowe czynności Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT jako opodatkowane według właściwej stawki (8%, 23%).

Gmina zaznacza również, iż Projekt obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej na dachu Budynku. Powstała instalacja fotowoltaiczna będzie własnością Gminy. Tym niemniej, umowę z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie odprowadzania do sieci dystrybucyjnej i rozliczania nadwyżek energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji zawrze … Spółdzielnia Energetyczna funkcjonująca na terenie Gminy, której Gmina jest członkiem. W konsekwencji, po stronie Gminy nie powstanie sprzedaż opodatkowana VAT z tytułu dostawy energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej.

Jak Gmina wskazała powyżej, Budynek będzie wykorzystywany w przeważającej mierze wyłącznie do czynności niepodlegających VAT (cele edukacyjne, opiekuńcze) i zwolnionych od VAT (najem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, majątek powstały w ramach Projektu nie będzie wykorzystywany przez Gminę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających VAT i zwolnionych od VAT, tj. analogicznie jak Budynek. Nie można w ocenie Gminy twierdzić, że realizacja Projektu będzie związana z odpłatną dostawą mediów na potrzeby lokali mieszkalnych.

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Gminy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• wydatek musi zostać poniesiony przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT,

• wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

• nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Nie jest również możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C- 98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, należy stwierdzić, że nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Gminę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania przez tego podatnika czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) i jednocześnie nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przedmiotowej sprawie, realizowany Projekt, mający na celu poprawę efektywności energetycznej Budynku, będzie służył do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych (zwolnionych od VAT) znajdujących się na piętrze Budynku oraz wyłącznie na cele statutowej działalności Przedszkola w zakresie opieki nad dziećmi, edukacji publicznej (niepodlegających podatkowi VAT). W Budynku znajdować się będą wyłącznie lokale mieszkalne (na I piętrze) oraz Przedszkole (na parterze). Gmina zamierza wykorzystywać piętro Budynku wyłącznie na cele związane z zapewnieniem uprawnionym osobom lokali mieszkalnych (komunalnych). Wynajem lokali mieszkalnych znajdujących się w Budynku będzie traktowany przez Gminę jako czynność zwolniona od VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy, warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniający Gminę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Projektu nie będzie spełniony.

Powyższego nie powinien zmieniać fakt, iż Gmina będzie obciążała najemców lokali mieszkalnych znajdujących się na piętrze Budynku kosztami zużytych mediów (woda, ścieki, gaz), z tytułu których to czynności Gmina występować będzie w charakterze podatnika VAT. W przedmiotowej sprawie Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w trakcie realizacji Projektu.

Należy zauważyć, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak, jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT i zwolnionymi od VAT (Projekt będzie służył do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym). Nie ulega wątpliwości, że realizacja Projektu będzie miała na celu realizację zadania publicznego, a nie zwiększenie obrotów z działalności komercyjnej. Realizacja przez Gminę Projektu służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej, obiektów administracyjnych, gospodarki mieszkaniowej.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 6 lipca 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.210.2023.2.ID, w której wskazał, że: „(…) ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją. Zaznacza się, że wydatki dotyczące poniesionych kosztów mediów nie wpływają na odliczenie podatku VAT z tytułu innych zakupów, tj. w tym przypadku zakupów inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego. Podsumowując, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków inwestycyjnych związanych z budową budynku mieszkalnego wielorodzinnego.”.

Tożsame stanowisko zajął DKIS w interpretacji z 27 lutego 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.37.2024.1.AM, wskazując, że: „(…) wydatki dotyczące poniesionych kosztów mediów nie wpływają na odliczenie podatku VAT z tytułu innych zakupów, tj. w tym przypadku zakupów inwestycyjnych związanych z przebudową budynku... na budynek mieszkalny. W zaistniałych okolicznościach nie dojdzie bowiem do sytuacji, w której będzie miało miejsce przeniesienie na najemców kosztów realizacji inwestycji. Sama inwestycja polegająca na przebudowie budynku... na budynek mieszkalny będzie służyła wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług - jak wynika bowiem z opisu sprawy - przedmiotowe lokale będą wynajmowane na cele mieszkaniowe na rzecz mieszkańców Gminy poprzez gminny zakład budżetowy (usługa najmu będzie traktowana przez Państwa jako zwolniona od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy) i nie będzie miała związku z faktycznym zużyciem mediów. W związku z powyższym, skoro - jak wynika z opisu sprawy - lokale mieszkalne, które będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT generujących podatek należny, to stwierdzić należy, że nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy.”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z 16 czerwca 2023 r., sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.281.2023.1.MŻ, w której DKIS wskazał, iż „Pobieranie od podmiotów trzecich (mieszkańców) opłat za media, stanowiących zwrot kosztów zużytych mediów w czasie korzystania przez te podmioty z majątku Gminy (świetlicy), należy traktować jako odrębne świadczenie, które nie ma jednak wpływu na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji. Wydatki poniesione na budowę świetlicy nie będą związane bezpośrednio ze zużyciem mediów, gdyż w analizowanej sprawie nie będzie dochodzić do przeniesienia na użytkowników świetlicy (w drodze refakturowania) kosztów jej budowy. Tym samym należy stwierdzić, że świetlica - która będzie udostępniana nieodpłatnie - nie będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności podlegających opodatkowaniu. Gmina będzie realizowała przedmiotowy projekt jako zadanie własne pozostające poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co w konsekwencji skutkować będzie brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.”.

W konsekwencji, w ocenie Gminy nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej: „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662) – zwanej dalej: „ustawą o samorządzie gminnym”:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy określa art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza zrealizować projekt obejmujący poprawę efektywności energetycznej komunalnego budynku przedszkolno-mieszkalnego w …, położonego na dz. nr XX. Wwyniku realizacji Projektu nastąpi rozdzielenie funkcji Budynku w następujący sposób:

· cały parter zostanie przeznaczony na przedszkole dwuoddziałowe,

· na I piętrze będą znajdować się trzy lokale mieszkalne.

Faktury potwierdzające wydatki ponoszone na realizację inwestycji będą/są wystawiane na Gminę. Budynek jest własnością Gminy. Gmina powierzyła administrowanie Budynkiem Zakładowi Gospodarki Komunalnej sp. z o.o. w AA. Gmina posiada w spółce 100% udziałów. Spółka administruje Budynkiem w imieniu i na rzecz Gminy.

Po zrealizowaniu Projektu parter Budynku będzie przeznaczony na Publiczne Przedszkole funkcjonujące w formie jednostki budżetowej Gminy. Przedszkole będzie wykorzystywało pomieszczenia wyłącznie na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy w zakresie opieki nad dziećmi/edukacji publicznej, tj. czynności niepodlegających VAT. Gmina nie będzie wykorzystywała pomieszczeń Przedszkola do czynności opodatkowanych VAT.

Z kolei na piętrze Budynku będą znajdowały się trzy lokale mieszkalne- będą wykorzystywane do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych – do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych.Z tytułu najmu Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT sprzedaż zwolnioną od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Projekt obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej na dachu Budynku. Powstała instalacja fotowoltaiczna będzie własnością Gminy. Tym niemniej, umowę z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie odprowadzania do sieci dystrybucyjnej i rozliczania nadwyżek energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji zawrze … Spółdzielnia Energetyczna funkcjonująca na terenie Gminy, której Gmina jest członkiem. W konsekwencji, po stronie Gminy nie powstanie sprzedaż opodatkowana VAT z tytułu dostawy energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z projektem obejmującym poprawę efektywności energetycznej komunalnego budynku przedszkolno-mieszkalnego w …, położonego na dz. nr XX.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W omawianej sprawie, realizowana inwestycja będzie służyła na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy w zakresie opieki na dziećmi/edukacji publicznej, tj. czynności niepodlegających Vat oraz do świadczenia usług najmu lokali mieszkalnych. W lokalach mieszkalnych nie będzie prowadzona działalność gospodarcza. Jak wynika z opisu sprawy najem lokali mieszkalnych będzie traktowany przez Gminę jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W związku z powyższym, warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniający Gminę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z Projektem, mającym na celu poprawę efektywności energetycznej Budynku, nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazała Gmina – Budynek będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających VAT (cele edukacyjne, opiekuńcze) i zwolnionych od VAT (najem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe).

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych związanych z Projektem, mającym na celu poprawę efektywności energetycznej Budynku, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją.

Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków inwestycyjnych związanych z Projektemobejmującym poprawę efektywności energetycznej komunalnego budynku przedszkolno-mieszkalnego …, położonego na dz. nr XX.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.) – zwanej dalej: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.